9.2　资本公积

资本公积是企业收到投资者的超出其在企业注册资本（或股本）中所占份额的投资，以及直接计入所有者权益的利得和损失等。资本公积包括资本溢价（或股本溢价）和直接计入所有者权益的利得和损失等。

资本溢价（或股本溢价），是企业收到投资者的超出其在企业注册资本（或股本）中所占份额的投资。形成资本溢价（或股本溢价）的原因有溢价发行股票、投资者超额缴入资本等。

直接计入所有者权益的利得和损失是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。

资本公积的核算包括资本溢价（或股本溢价）的核算、其他资本公积的核算和资本公积转增资本的核算等内容。

9.2.1　资本溢价（或股本溢价）的核算

（1）资本溢价

除股份有限公司外的其他类型的企业，在企业创立时，投资者认缴的出资额与注册资本一致，一般不会产生资本溢价。但在企业重组或有新的投资者加入时，常常会出现资本溢价。因为在企业进行正常生产经营后，其资本利润率通常要高于企业初创阶段，另外，企业有内部积累，新投资者加入企业后，对这些积累也要分享，所以新加入的投资者往往要付出大于原投资者的出资额，才能取得与原投资者相同的出资比例，投资者多缴的部分就形成了资本溢价。

【例9-12】紫竹公司由两位投资者投资200000元设立，每人各出资100000元。一年后，为扩大经营规模，经批准，紫竹公司注册资本增加到300000元，并引入第三位投资者加入。按照投资协议，新投资者需缴入现金110000元，同时享有该公司三分之一的股份。紫竹公司已收到该现金投资。假定不考虑其他因素，紫竹公司的会计分录如下：

借：银行存款　　　　110000

　　贷：实收资本　　　　100000

　　　　资本公积——资本溢价　　　　10000

本例中，紫竹公司收到第三位投资者的现金投资11000元中，10000元属于第三位投资者在注册资本中所享有的份额，应计入“实收资本”科目，10000元属于资本溢价，应计入“资本公积——资本溢价”科目。

（2）股本溢价

股份有限公司是以发行股票的方式筹集股本的，股票可按面值发行，也可按溢价发行，我国目前不准折价发行。与其他类型的企业不同，股份有限公司在成立时可能会溢价发行股票，因而在成立之初，就可能会产生股本溢价。股本溢价的数额等于股份有限公司发行股票时实际收到的款额超过股票面值总额的部分。

在按面值发行股票的情况下，企业发行股票取得的收入，应全部作为股本处理；在溢价发行股票的情况下，企业发行股票取得的收入，等于股票面值部分作为股本处理，超出股票面值的溢价收入应作为股本溢价处理。

发行股票相关的手续费、佣金等交易费用，如果是溢价发行股票的，应从溢价中抵扣，冲减资本公积（股本溢价）；无溢价发行股票或溢价金额不足以抵扣的，应将不足抵扣的部分冲减盈余公积和未分配利润。

【例9-13】紫竹公司首次公开发行了普通股50000000股，每股面值1元，每股发行价格为4元。紫竹公司以银行存款支付发行手续费、咨询费等费用共计6000000元。假定发行收入已全部收到，发行费用已全部支付，不考虑其他因素，紫竹公司的会计处理如下。

（1）收到发行收入时：

借：银行存款　　　　200000000

　　贷：股本　　　　50000000

　　　　资本公积——股本溢价　　　　150000000

应增加的资本公积=50000000×（4-l）=150000000（元）

本例中，紫竹公司溢价发行普通股，发行收入中等于股票面值的部分50000000元应计入“股本”科目，发行收入超出股票面值的部分150000000元计入“资本公积——股本溢价”科目。

（2）支付发行费用时：

借：资本公积——股本溢价　　　　6000000

　　贷：银行存款　　　　6000000

本例中，紫竹公司的股本溢价150000000元高于发行中发生的交易费用6000000元，因此，交易费用可从股本溢价中扣除，作为冲减资本公积处理。

9.2.2　其他资本公积的核算

其他资本公积是指除资本溢价（或股本溢价）项目以外所形成的资本公积，其中主要是直接计入所有者权益的利得和损失。本书以因被投资单位所有者权益的其他变动产生的利得或损失为例，介绍相关的其他资本公积的核算。

企业对某被投资单位的长期股权投资采用权益法核算的，在持股比例不变的情况下，对因被投资单位除净损益以外的所有者权益的其他变动，如果是利得，则应按持股比例计算其应享有被投资企业所有者权益的增加数额；如果是损失，则做相反的分录。在处置长期股权投资时，应转销与该笔投资相关的其他资本公积。

【例9-14】紫竹公司于2×19年l月1日向F公司投资8000000元。拥有该公司20％的股份，并对该公司有重大影响，因而对F公司长期股权投资采用权益法核算。2×19年12月31日，F公司净损益之外的所有者权益增加了1000000元。假定除此以外，F公司的所有者权益没有变化，紫竹公司的持股比例没有变化，F公司资产的账面价值与公允价值一致，不考虑其他因素。紫竹公司的会计分录如下：

借：长期股权投资——F公司　　　　200000

　　贷：资本公积——其他资本公积　　　　200000

紫竹公司增加的资本公积=1000000×20％=200000（元）

本例中，紫竹公司对F公司的长期股权投资采用权益法核算，持股比例未发生变化，F公司发生了除净损益之外的所有者权益的其他变动，紫竹公司应按其持股比例计算应享有的F公司权益的数额200000元，作为增加其他资本公积处理。

9.2.3　资本公积转增资本的核算

经股东大会或类似机构决议，用资本公积转增资本时，应冲减资本公积，同时按照转增前的实收资本（或股本）的结构或比例，将转增的金额计入“实收资本”（或“股本”）科目下各所有者的明细分类账。

有关会计处理，参见本章【例9-7】的有关内容。